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摘要：阿米巴经营模式把各个阿米巴长作为主要领导，最大限度地给予各个阿米巴长自主决策权，允许其制订各自的计划，并鼓励全员参与，共同实现经营目标，带来价值增值。阿米巴经营模式包括阿米巴组织、单位时间核算系统和利益链管理为核心的管理会计系统，以及大家族的经营理念。而全面预算管理是预算管理的理论之上强调了全过程、全方位、全人员、全内容、全业务等维度，运用预算手段对企业进行资源的合理配置，有效组织和协调企业的运营管理，达到预期的经营目标。全面预算管理中的五个全面在实施过程中并不容易实现，将阿米巴经营模式引入预算管理，根据阿米巴经营模式的特点进行预算管理，可以充分发挥预算的作用。
关键词：阿米巴经营模式；预算管理；全面预算管理
０引言
在当今时代，市场竞争越来越激烈，企业管理要求越来越高，相应的难度也逐渐增强，预算管理的更新和发展需要引入新的管理概念。传统预算管理存在着诸多问题，比如对资源的优化配置不够有效。各预算主体在编制预算时通常会把资源配置到相对成熟的项目，不利于新项目的开拓。将阿米巴经营模式引入全面预算管理，可以充分发挥预算的作用。阿米巴经营模式主张所有员工参与运营，可以克服传统预算管理员工低参与率的问题；其次，阿米巴经营模式以单位时间附加值核算价值，重视考核，加强了对预算过程的控制并且优化了预算考核评价机制；再次，阿米巴的考核机制是多样化的，这样可以引导企业的资源进行优化配置以及挖掘新市场，给企业带来不断地创新活力。管理者可以把预算管理的整体目标进行分解，落实到每个阿米巴主体上，同时通过预算管理管控每个阿米巴主体的运作目标，以保证实现整体战略。另一方面，预算管理中的预算分析可以协助阿米巴主体找出不足之处，优化业务流程，并为业务主管做出业务管理决策提供依据。
１全面预算管理与阿米巴经营模式
１．１全面预算管理。预算管理是指企业把企业的战略实现和经营管理作为企业的首要目标，采用相对科学的方法对一定时期内的投资经营等日常业务活动进行统一安排，并且把预算作为活动基准，最终对预算执行过程和结果进行管控的管理活动。而全面预算管理是预算管理的理论之上强调“全”的维度，利用预算手段合理配置企业资源，有效组织协调企业经营管理，实现预期的经营目标。西方国家长期以来一直在研究预算管理理论，Ｆｌｏｙｄ·Ｈ·Ｒｏｌａｎｄ把预算定义为由目标的设定，鼓励经理事先表达预算的意愿，并将其与实际进行比较。ＥＧｌｅｎ·Ｗｅｙｌ认为预算是一项涵盖所有业务活动的计划。ＤａｖｉｄＯｒｌｙ认为全面预算管理是一种管理控制方法，可将所有组织的关键问题集成到一个系统中。通过业务整合，明确分散授权，战略驱动绩效评估等，实现资源的合理配置，真正体现企业的实际需求，进而支持企业决策。在２０世纪８０年代，Ｋａｐｌａｎ和Ｎｏｒｔｏｎ将平衡记分卡应用于预算管理，为预算管理整合提供了新思路。
１．２阿米巴经营模式。阿米巴经营模式把各个阿米巴长作为主要领导，并最大化每个阿米巴长的决策权，允许其制订各自的计划，并鼓励全员参与，共同实现经营目标，带来价值增值。阿米巴经营模式包括阿米巴组织、以单位时间核算系统和利益链管理为核心的管理会计系统，以及大家族的经营理念。孟祥云（２０１７）分别从企业目标、企业归属、成果分配、利益相关者、管理方式等方面进行分析，认为阿米巴经营模式本质的人本管理会计，其经营基础是敬天爱人，所有员工参与运营，员工、经营者和股东分享企业经济的附加值。有学者认为阿米巴经营模式的本质是市场与内部管理共同作用的模式，阿米巴内部主要依靠阿米巴长的命令进行管理协调，阿米巴之间则是通过引入市场竞争机制来进行协调管理。这样一来使得市场协调和管理协调共存，共同发挥作用。阿米巴的本义是一种变形虫，它可以根据周围环境改变形状，以更好地适应周围不断变化的生活环境。稻盛和夫在１９５９年成立京瓷公司，于１９６４年首次提出阿米巴经营模式。稻盛先生认为，他的成功离不开阿米巴经营模式，稻盛和夫根据实际情况，根据工艺、产品、产品和用户，将企业划分成若干阿米巴，并采用量化赋权的方式授权阿米巴独立运作。通过这种方式，每个阿米巴可以快速适应不断变化的市场环境并调整自己的管理。面对复杂多变的环境，中国企业不断探索适当的管理和管理模式，例如，中国的海尔、宝钢等企业都推出了阿米巴经营模式。Ｂｌａｈｏｖａ（２０１２）认为采用阿米巴经营管理系统的企业就像具有高学习能力、适应能力和自我组织性的活的有机体。Ｗｉｅｓｌａｗ（２０１７）也认为阿米巴经营模式的出现对于企业组织系统的不断革新具有重要意义。
２阿米巴全面预算管理实施路径
２．１鉴别阿米巴主体性质。在ＭｉｃｈａｅｌＰｏｒｔｅｒ的价值链模型中有两种类型的活动，即基本活动和支持活动，被用作商业活动的分工。企业则根据战略、经营任务、运营流程以及运营需要将整体划分为不同的阿米巴，包括职能型阿米巴，比如财务利润中心、销售利润中心等；以及任务型阿米巴，任务型阿米巴是为了某个项目或者价值链中某一环节而形成的。因此，阿米巴全面预算管理应当区分阿米巴主体的性质，按照不同的性质进行管理，有利于明确各个阿米巴在企业价值创造过程中的位置及发挥的作用，它将有助于制定内部定价规则并进行成本分析。基于阿米巴经营模式下的全面预算管理组织体系进一步得到优化，在现有预算体系引入阿米巴经营模式，并且要求全体成员共同参与预算管理的各个环节，满足了公司全方位管控的要求。
２．２明确内部定价原则。企业在划分阿米巴后，各个阿米巴都是预算管理单位。阿米巴内部操作依赖于各种阿米巴长任务命令的管理和协调，而阿米巴之间的运营管理则是引入了市场竞争机制。各个阿米巴之间是一种利益连锁关系，不同的阿米巴之间会不断发生业务活动，因此，有必要确定明确的内部转移价格，这是阿米巴全面预算管理的基本。一般而言，内部转移定价基于市场价格，并在阿米巴之间协商以确定每个步骤中每个阿米巴输出的价格。如果内部转移价格确定的不合理，便会容易引发内部矛盾，出现推诿和内耗等问题，增加企业的管理成本。因此，企业内部定价应当公平公正、合理透明。
２．３分类设置标准化预算模板。不同的阿米巴在初始划分之时就已经是不同的性质了，各个阿米巴所进行的业务活动也存在一定程度的差异，但是各项业务活动所消费的资源以及所创造的价值大都是可以计量的，而且大部分都能以货币形式计量。因此阿米巴性质相似的使用同类型的预算模型，并尽可能与公司的整体预算模型相关，企业的整体预算靠各个阿米巴主体的预算汇总形成的。按照各类阿米巴的性质设计预算模式，由各个阿米巴编制，最后企业从整体的角度汇总归纳，从而提升预算效率。通过划分阿米巴，同时设计符合阿米巴经营模式需求的预算报表，在确定公司绩效的整体增幅目标后，每个阿米巴将确认应当达到的绩效目标，并将此目标作为开始预算过程的出发点。阿米巴预算报表可涵盖定性和定量指标，定性指标由公司管理者与各阿米巴长共同商定，可以从工作的认真程度、学习成长性、等因素考查；定量指标可以基于建立指标系统的每单位时间的附加值。全员参与经营的理念也会引导每个阿米巴成员去关注项目经营的本身，在编制阿米巴预算时有以下两个原则：第一，在制定目标时要全面考虑各个阿米巴主体的性质，充分参考阿米巴主体的意见；第二，遵循阿米巴预算与项目预算衔接的原则。
２．４提供员工知识培训，辅以财务支持。全员意识是阿米巴经营模式最突出的特点，每个员工都能都核算意识、会计意识也是阿米巴所提倡的，能够清楚地了解创造的价值也是对员工的激励。阿米巴全面预算管理能够真正做到让每一个员工都参与预算管理的流程，真正做到全面中的全员覆盖。不同阿米巴的操作环境和任务要求的变化可能会不时改变预算数据，以确保预算的可靠性。但是每一位员工的受教育程度和文化水平存在不同，对于预算知识的掌握也存在不足，执行预算所需要的能力也尚未满足。因此，企业应当提供相应的支持性培训，例如具有针对性的、基础的财务知识培训等。
３基于阿米巴经营模式下全面预算管理的优势
３．１契合战略变化，发挥预算的作用。美国学者汤姆森认为战略是预先性的，也是反应性的。企业面对如今多变的市场环境，理应主动适应变化。只有在瞬息万变的环境中不断地调整自身，甚至引领产业的变化，才能获得持续性竞争优势。战略的形成是来自于两个方面的结果，一是企业自身的使命愿景价值观；二是外部客观环境。在阿米巴经营模式下，以其不变的经营理念来应对不断变化的客观环境，从而使得战略也依随环境的变化而做出相应的调整。阿米巴拥有授权，各项经营活动以利润为中心且和成员的利益分配挂钩。这种模式使得所有成员产生效率意识，竭力全力完成目标，它激励每位员工为每个阿米巴创造源源不断的能量，而阿米巴经营模式所激发的员工的积极主动性也会落实到全面预算管理上，使其能够根据企业的战略定位来制定相应的预算，落实到预算执行及后续管理上，从而发挥预算的作用。
３．２侧重不定期滚动预算，发挥阿米巴的灵活性。按照会计期间进行划分的预算是一种相对静态的预算，当然通过预算之外的一定程度的调整可以在某种程度上解决这个问题，适当弥补这个缺陷。基于阿米巴商业模式的全面预算管理可以更快地响应这些变化。环境稳定的地方，预算数据相对准确，此时可以使用绝对数值。环境发生变化可能性较大的地方，可以采用概率分析的方式来分析数据，此时可以使用相对数和区间估计值。如果把季度作为阿米巴主体预算执行情况的披露间隔，可以通过比较单位时间增值预算数据和实施结果，找到偏离预算的原因及偏离阶段。若实际情况与预期相差较大，需进一步讨论是否对项目预算进行重新评估、考虑各项资源配置的合理性等问题。
３．３区分阿米巴性质，提升预算的准确性。针对不同类型的阿米巴单位的预算更符合业务特征并提高预算准确性。对不同性质的阿米巴进行性质分析，在此基础之上计算出各项活动的盈亏平衡点等，更容易区分增值业务和非增值业务，并探索增值空间。对于非增值或者说效率低下的阿米巴进行识别、解散、重组，及时止损，防止浪费行为进一步扩展，也能够有效地预防经营风险。而预算考核指标与员工利益挂钩，能提高各成员积极性，使其参与预算管理的过程，有利于推动预算管理的实施及提升公司综合竞争力。
３．４实施审批，决策时效性增强。传统的预算审批流程方式一般是按照管理人员层级逐层汇报，然后进行审批，耗时长，效率低。而阿米巴经营模式是定量赋权的扁平化管理模式，预算管理基本上是从初始准备到批准实时进行的，大大极高了决策的效率性，也相应地提高了该模式应变性和时效性。公司管理者及时同各阿米巴组织进行沟通，对于预算项目存在较大偏差的地方及时进行协商，重新评估改进，及时调整阿米巴的发展方向。
４结语
全面预算管理是企业内部管理的重要方法，对企业整体战略的实现以及经营目标的达成是至关重要的。全面预算的全人员、全业务、全流程控制等特点不仅提高了企业财务与战略的关联度，它还在企业的运营中发挥着重要作用，使得企业的战略目标层层分解，落实到可执行的层面，从而协助企业实现企业的整体目标，给企业带来价值增值，因而深受各大企业的欢迎。随着行业竞争的加剧，高效管理和强大创新的企业的核心竞争力会得到不断提升，阿米巴经营模式允许公司适应新环境并引领新变化。传统的全面预算管理是有计划的、整体的、长期的，阿米巴的全面预算在原有的基础上更具响应性、竞争性和风险性。基于阿米巴经营模式下的全面预算管理一方面更加契合战略的变化，可以充分发挥预算的作用，不再让预算形同虚设；另一方面可以利用阿米巴的灵活性、效率性的特点，提高预算的效率。但全面预算管理是稳定的，而阿米巴经营模式的特点是灵活性，因此这可能会造成全面预算管理在阿米巴经营模式下的发挥存在一定的阻碍。基于阿米巴经营模式下的全面预算管理也是对于实践的创新，也在一定程度上促进了理论的创造性，要不断改进和探索，使其更好地运作，为企业创造价值。
作者:阚宝娟 单位:中国海洋大学
